Александр Дёмин – Нормы налогового права (страница 2)

Еще сложнее отграничить налогово-правовые нормы от положений, содержащихся в актах официального толкования. В частности, речь идет о письменных разъяснениях Минфина России, которыми в силу подп. 5 п. 1 ст. 32 НК РФ обязаны руководствоваться налоговые органы. Вопрос об их правовой природе один из самых дискуссионных в науке налогового права.

Мы указали лишь некоторые факторы, обусловливающие актуальность и своевременность заявленной проблематики. Вместе с тем, приходится с сожалением констатировать, что налогово-правовая норма не стала в российской науке предметом специальных монографических исследований. Общеправовые дискуссии о выработке единого понятия нормы права не нашли своего отражения в отечественном налоговедении, другие проблемы исследованы недостаточно. В то же время отметим целый ряд современных авторов, внесших значительный вклад в становление общей части налогового права, включая вопросы налогово-правовых норм и принципов. Среди них такие ученые, как Е.М. Ашмарина, К.С. Бельский, А.В. Брызгалин, Д.В. Винницкий, Л.К. Воронова, Г.А. Гаджиев, С.А. Герасименко, О.Н. Горбунова, Е.Ю. Грачева, В.В. Гриценко, В.И. Гуреев, Е.Н. Евстигнеев, С.В. Запольский, В.М. Зарипов, В.Н. Иванова, М.Ф. Ивлиева, Е.А. Имыкшенова, М.В. Карасева, А.Н. Козырин, Ю.А. Крохина, В.Е. Кузнеченкова, М.В. Кустова, И.И. Кучеров, Н.П. Кучерявенко, Ю.М. Лермонтов, А.П. Зрелов, Э.Н. Нагорная, О.А. Ногина, М.Ю. Орлов, В.А. Парыгина, П.С. Пацуркивский, С.Г. Пепеляев, Г.В. Петрова, И.В. Рукавишникова, Д.А. Смирнов, Э.Д. Соколова, В.В. Стрельников, А.А. Тедеев, Г.П. Толстопятенко, К.Ю. Тотьев, Д.В. Тютин, Н.И. Химичева, И.В. Цветков, И.А. Цинделиани, Э.М. Цыганков, С.Д. Шаталов, Н.А. Шевелева, Р.А. Шепенко, Д.М. Щекин, А.А. Ялбулганов и др.

Таким образом, актуальность и практическая значимость комплексного исследования вопросов, связанных с категорией «налогово-правовая норма», вполне очевидна. Результаты налоговой реформы в значительной степени определяются уровнем организации налогово-правовых норм, адекватностью их законодательного закрепления, соответствием как уже сложившимся в обществе экономическим и социальным реалиям, так и новым вызовам в эпоху глобализации и модернизации общественных отношений. Поэтому формирование соответствующего раздела науки налогового права на основе общетеоретического учения о правовой норме – важнейшая предпосылка для оптимизации и налогового правотворчества, и практической юриспруденции.

Глава 1

Норма налогового права как правовая категория

§1. В поисках родового понятия

Изучение любого объекта, процесса или явления должно начинаться с определения его понятия, поскольку невозможно исследовать то, что нельзя представить, вычленить из окружающей реальности. Иногда все научное исследование заключается в формулировании понятий. Осмыслив и «овладев научными понятиями и их системами, относящимися к государственно-правовой действительности», а также апробировав их на практике, «исследователь получает возможность свободно ориентироваться в этой области, научно осмысливать происходящие в ней процессы и творчески развивать, углублять и совершенствовать знания о специфических государственно-правовых закономерностях, моделировать и прогнозировать процессы развития»5.

Понятие «налогово-правовой нормы» не может формироваться иначе, чем на основе общеправовой дефиниции нормы права. Как известно, большинство научных определений строится через ближайший род и видовые признаки. Вместе с тем, подобрать адекватное родовое понятие для термина «норма права» довольно непросто. Предварительно заметим, что иногда в литературе наряду с термином «норма права» используются термины «правовая норма», «юридическая норма». Полагаем, эти понятия идентичны. Попытки отдельных авторов разграничить «нормы права» и «правовые нормы» на основе социологических подходов6 поддержки в научном сообществе не получили. Поэтому в настоящей работе термины «норма налогового права» и «налогово-правовая норма» используются как синонимы.

К сожалению, действующее законодательство легальной дефиниции понятия «норма права» не содержит. При подготовке нормативных правовых актов Минюст России рекомендует использовать утратившее силу Постановление Государственной Думы Федерального Собрания РФ от 11 ноября 1996 г. № 781-IIГД «Об обращении в Конституционный Суд Российской Федерации», содержащее следующие определения: «Нормативный правовой акт – это письменный официальный документ, принятый (изданный) в определенной форме правотворческим органом в пределах его компетенции и направленный на установление, изменение или отмену правовых норм. В свою очередь, под правовой нормой принято понимать общеобязательное государственное предписание постоянного или временного характера, рассчитанное на многократное применение»7. Сходная формулировка приводилась и в проекте федерального закона «О нормативных правовых актах в Российской Федерации», который в том же году был принят Государственной Думой в первом чтении, но в дальнейшем – снят с рассмотрения. Как видим, здесь родовым понятием для правовой нормы выступает «государственное предписание», видовыми признаками – общеобязательность, длительность и многократность действия. О «нормативных предписаниях» как элементах законодательного текста говорится и в Рекомендациях по подготовке и оформлению проектов Федеральных законов, подготовленных Институтом законодательства и сравнительного правоведения при Правительстве РФ8.

В некоторых подзаконных нормативных актах отраслевого характера называются отдельные признаки правовых норм. Так, в подп. «а» п. 1 Указа Президента РФ от 9 марта 2004 г. № 314 (в ред. от 25.12.2008, с изм. от 22.06.2009) «О системе и структуре федеральных органов исполнительной власти»9 под функциями по принятию нормативных правовых актов понимается «издание на основании и во исполнение Конституции РФ, федеральных конституционных законов, федеральных законов обязательных для исполнения органами государственной власти, органами местного самоуправления, их должностными лицами, юридическими лицами и гражданами правил поведения, распространяющихся на неопределенный круг лиц». В данном случае норма права определяется через «правило поведения», а в качестве единственного видового признака названа неопределенность ее адресатов.

Важные рекомендации по разграничению правовых актов на нормативные и индивидуально-правовые и, соответственно, по уточнению признаков правовых норм предлагает судебная практика. Причем в определении правовой природы акта решающее значение для судов имеет не наименование акта, но его содержание, т. е. выяснение вопроса, содержит ли акт правовые нормы или индивидуальные предписания. Таким образом, нормативность акта определяется судами через его содержание в виде правовых норм. Так, рассматривая правовую природу ряда Постановлений Государственной Думы, Конституционный Суд РФ обосновал их нормативный характер следующими аргументами: эти акты являются официальными государственными предписаниями, обязательными для исполнения; это акты общего действия, адресованные персонально не определенному кругу лиц, рассчитанные на многократное применение; они содержат конкретизирующие нормативные предписания, общие правила10. В другом случае Суд определил нормы права как «обязательные правила поведения, адресованные персонально не определенному кругу лиц и рассчитанные на многократное применение»11.

Арбитражные суды в решениях по конкретным делам, как правило, отталкиваются от упомянутого выше Постановления Государственной Думы от 11 ноября 1996 г. № 781-II ГД12. В частности, Президиум ВАС РФ, оценивая подзаконный акт в качестве нормативного, обосновал свое решение тем, что данный акт принят «уполномоченным органом государственной власти, официально опубликован, содержит правовые нормы, обязательные для неопределенного круга лиц, рассчитанные на неоднократное применение, направленные на урегулирование общественных отношений»13.

Система судов общей юрисдикции длительное время использовала дефиницию, сформулированную Пленумом Верховного Суда РФ в Постановлении от 27 апреля 1993 г. № 5: «Под нормативным правовым актом понимается изданный в установленном порядке акт управомоченного на то органа государственной власти, органа местного самоуправления или должностного лица, устанавливающий правовые нормы (правила поведения), обязательные для неопределенного круга лиц, рассчитанные на неоднократное применение, действующие независимо от того, возникли или прекратились конкретные правоотношения, предусмотренные актом »14. В настоящее время указанное Постановление утратило силу в связи с изданием Постановления Пленума Верховного Суда РФ от 20 января 2003 г. № 2, в котором, однако, сохранены все основные черты правовой нормы как элемента, позволяющего квалифицировать правовой акт в качестве нормативного. Так, по мнению Пленума Верховного Суда РФ, «существенными признаками, характеризующими нормативный правовой акт, являются: издание его в установленном порядке управомоченным органом государственной власти, органом местного самоуправления или должностным лицом, наличие в нем правовых норм (правил поведения), обязательных для неопределенного круга лиц, рассчитанных на неоднократное применение, направленных на урегулирование общественных отношений либо на изменение или прекращение существующих правоотношений»15. Как видим, в отсутствие легальной дефиниции Пленум выделил ключевые признаки таких правовых категорий, как «правовая норма» и «нормативный правовой акт». Важное достижение – указание на учредительный и регулятивный характер правовых норм, которые выступают основой возникновения, изменения и прекращения конкретных правоотношений, но в дальнейшем жестко не связаны с ними своим существованием. Таким образом, «судьба» норм и правоотношений различна: вторые всегда «следуют» за первыми, причем нормы переживают свою реализацию, продолжая действовать независимо от возникновения или прекращения конкретных правоотношений.